Resumen: El costeo por actividades (ABC) surge por las nuevas necesidades de un analisis estrategico de costos y es considerado como la parte instrumental del gerenciamiento estrategico de este: segun la cual son las actividades de todas las areas funcionales de manufactura las que consumen recursos y los productos consumen las actividades, con el objetivo de discriminar en las actividades que adicionan valor y las que no adicionan valor a los productos...

Publicación enviada por Lic. Kirenia Alina Matos Peña; Lic. Jeovanny Sosa Tejeda; Lic. Kentny María Mora Reyes

Resumen
El costeo por actividades (ABC) surge por las nuevas necesidades de un análisis estratégico de costos y es considerado como la parte instrumental del gerenciamiento estratégico de este: según la cual son las actividades de todas las áreas funcionales de manufactura las que consumen recursos y los productos consumen las actividades, con el objetivo de discriminar en las actividades que adicionan valor y las que no adicionan valor a los productos. El ABC, es una de las respuestas a los grandes cambios en la determinación de los costos y constituyen un procedimiento o modelo de la excelencia empresarial. La investigación realizada demostró asimismo que el ABC es una técnica de gestión empresarial de gran utilidad al constituirse en un eficaz instrumento para la toma de decisiones.

Introducción.
Actualmente las empresas desarrollan su actividad en un entorno turbulento y competitivo, en buena medida consecuencia de un nuevo escenario de comercio internacional cuyos rasgos fundamentales son la apertura de mercados y la competencia de países con alta tecnología, mano de obra barata, o ambas cosas simultáneamente. Hoy las empresas están sometidas a exigencias del mercado que no existían en el pasado. La creciente competitividad está forzando a auscultar nuevos mercados, nuevas líneas de productos y a reducir costos buscando optimizar el uso de los escasos recursos disponibles. Esto exige de las empresas un cambio profundo de mentalidad y por supuesto de técnicas de producción, con vistas a lograr y mantener un grado de competitividad adecuado, que les permita continuar en unos mercados cada día más amplios y abiertos, con una tecnología que evoluciona a gran velocidad.

Existen serias dudas acerca de las posibilidades que brindan los sistemas de contabilidad de costos tradicionales para lograr la mejora continua de una empresa pues bajo estos sistemas las oportunidades para mejorar tan solo se interpretan en términos de reducción de costos, cuando la mejora continua puede alcanzarse a través de la gestión adecuada de cualquier otra variable estratégica distinta del costo, como por ejemplo la calidad y el tiempo. Debido a esto empiezan a surgir teorías alternativas para obtener la valoración de los productos, teorías que indiquen qué actividades son las que crean valor para los clientes y la forma de trasladar los consumos de estas actividades al costo de los productos obtenidos, teorías que plantean que los sistemas de costos tradicionales deben evolucionar hacia sistemas de contabilidad de gestión que faciliten la toma de decisiones.

La actual concepción de la contabilidad de gestión representa un avance notable en la solución de este problema y sus nuevos enfoques están posibilitando un sistema de información que apoye adecuadamente en cada momento los procesos de adopción de decisiones en la empresa, lo que contribuye a que sus resultados se ajusten más a la realidad. La contabilidad de gestión asume y sirve de soporte, e incluso de motor para nuevas filosofías de la dirección y gestión de la empresa, en especial las relativas a la función de producción, como las de calidad total, orientadas a la fabricación de productos y prestación de servicios excelentes a un bajo precio, eliminando las actividades superfluas y por tanto aquellas que no producen valor.

La asignación de costos indirectos constituye quizás la tarea más difícil de cualquier sistema de contabilidad de costos, por lo que los esfuerzos de realizar esta de la forma más adecuada posible se han intensificado en los últimos años, el sistema de costos Activity Based Costing (Costeo Basado en las Actividades) o ABC, consiste en la principal aportación en ese sentido.

Este sistema trata de superar la arbitraria distribución de costos indirectos que hacen los sistemas de costos tradicionales. Analiza la formación de la cadena de valor a través de la especificación y agrupación de actividades (tareas que añaden valor al proceso productivo), cuyos costos son trasladados al costo de los productos y servicios en función de unos criterios adecuados. Los costos de las actividades son recursos económicos consumidos por las mismas. Estas actividades son necesarias para la implantación, fabricación y comercialización de los productos y servicios demandados por los clientes. El sistema de costos ABC es un paso adelante en la evolución de los sistemas de costos tradicionales y que como cualquier paso evolutivo supone mejoras.

Al utilizar el Sistema de Costo por Proceso, las empresas no cuentan con la información adecuada para identificar las causas de los costos, tampoco le proporciona una imagen clara de cómo cambian los costos y los beneficios cuando el volumen de actividad crece o disminuye, por tanto no es un sistema eficaz para los directivos.

Problema de la investigación: Insuficiencias en la acumulación y cálculo de los costos por los sistemas tradicionales que limitan la toma de decisiones.

De ahí se asume como objeto los sistemas de costo.

El objetivo que se persigue es: Aplicar un procedimiento basado en las actividades que permita calcular el costo de manera más exacta facilitando información relevante para la toma de decisiones.

De esta manera se constituye como campo de acción el sistema de Costo Basado en Actividades (ABC).

Teniendo en cuenta lo planteado anteriormente se propone la siguiente hipótesis: La acumulación y cálculo del costo por actividades proporciona información relevante para la toma de decisiones.

Fundamentación teórica del sistema de costo basado en actividades.
• Antecedentes.
En los años setenta, algunas empresas comenzaron a apreciar las limitaciones de la Contabilidad de Gestión que venían aplicando, y en este sentido se incorpora el análisis de las actividades; concretamente a finales del año 1960. Sus responsables utilizaron esta información sobre actividades para identificar las oportunidades de mejora en su estructura de costos.

En la década del setenta, diversas firmas de alta tecnología comenzaron a adoptar similares instrumentos de gestión, en torno a las actividades, con el fin de obtener información que les permitiera descubrir oportunidades de mejora de la productividad.

Sin embargo, no es hasta la década de los ochenta, cuando comienza realmente a emplearse el modelo de las actividades como instrumento de control y de gestión de los costos, con el fin de conocer el nivel de excelencia empresarial alcanzado.

El costeo por actividades aparece a mediados de la década de los 80, sus promotores: Robin Cooper y Robert Kaplan, determinaron que el costo de los productos debe comprender el costo de las actividades necesarias para fabricarlo y venderlo y el costo de las materias primas.

El ABC surge como una necesidad de un sistema de costo innovador, que atienda las nuevas necesidades de un análisis estratégico de costos y es considerado como la parte instrumental del gerenciamiento estratégico de costos: según la cual son las actividades de todas las áreas funcionales de manufactura las que consumen recursos y los productos consumen las actividades, con el objetivo de discriminar en las actividades que adicionan valor y las que no adicionan valor a los productos. El ABC, es una de las respuestas a los grandes cambios en la determinación de los costos y constituyen un procedimiento o modelo de la excelencia empresarial.

La implantación del ABC está facilitada por la previa existencia de un ambiente favorable, donde se tiene transparente la cadena de valores y ya esbozados el posicionamiento estratégico y direccionadores de costos.

Este sistema ABC, permite la asignación y distribución de los diferentes costos indirectos de acuerdo a las actividades realizadas, identificando el origen del costo de la actividad, no sólo para la producción sino también para la distribución y venta, contribuyendo en la toma de decisiones sobre líneas de productos, segmentos de mercado y relaciones con los clientes. Además, mide el alcance, costo y desempeño de recursos, actividades y objetos de costo. Los recursos son primero asignados a las actividades y luego estas son asignadas a los objetos de costo según su uso. Los recursos no cuestan, cuestan las actividades que se hacen con ellos.

• ¿Qué es el ABC?
El ABC fue generado como un método destinado a dar solución a un problema que tiene lugar en la mayoría de las organizaciones que utilizan el sistema tradicional de costeo, consistente ello en:
1. La incapacidad de reportar los costos de productos individuales a un nivel razonable de exactitud.
2. La incapacidad de proporcionar retroinformación útil para la administración de la empresa a los efectos del control de las operaciones.

Por tales circunstancias, los directivos de las empresas que venden una variedad de productos y servicios toman decisiones cruciales para la marcha de la organización, como la determinación de precios, la composición de productos y la tecnología de procesos a aplicar, basándose en una información de costos notoriamente inexacta e inadecuada.

Los sistemas tradicionales de costos basan el proceso de “costeo” en el producto. Los costos se remiten al producto porque se presupone que cada elemento del producto consume los recursos en proporción al volumen producido. Por lo tanto, los atributos de volumen del producto, tales como el número de horas de mano de obra directa, horas máquina, cantidad invertida en materiales, se utilizan como “direccionadores” para asignar costos indirectos. Estos direccionadores de volumen, sin embargo, no tienen en cuenta la diversidad de productos en forma de tamaño o complejidad. No existiendo tampoco una relación directa entre el volumen de producción y el consumo de costos.

Al contrario de lo antes expresado, el Costeo Basado en Actividades basa el proceso de costeo en las actividades; lo cual implica que los costos se rastrean de las actividades a los productos, basándose para ello en la demanda de productos para estas actividades durante el proceso de producción. Por lo tanto, los atributos de las actividades, tales como horas de tiempo de preparación, o número de veces involucrados, se utilizan como “direccionadores” para asignar los costos indirectos.

Como el número de la actividad mide los incrementos utilizados, el ABC permite captar mejor los factores económicos subyacentes a la operación de la empresa, lo que permite obtener costos de productos más exactos.

• ¿Qué dio lugar al Sistema ABC?
Muchos gerentes entienden intuitivamente que sus sistemas contables distorsionan los costos de los productos, y hacen ajustes informales para compensar. Sin embargo, pocos gerentes pueden predecir la magnitud y el impacto de los ajustes que deberían hacer.

Cabe identificar tres factores independientes pero simultáneos como las razones principales que justifican la necesidad y la práctica del ABC:
1. El proceso de estructura de costos ha cambiado notablemente. A principios del siglo veinte, la mano de obra directa representaba aproximadamente el 50% de los costos totales del producto, mientras que los materiales representaban un 35% y los gastos generales el 15%. Ahora, los gastos generales normalmente hacienden a cerca del 60% del costo del producto, con los materiales en el orden del 30% y la mano de obra directa en tan sólo un 10%. Obviamente, el empleo de las horas de mano de obra directa como base de asignación tenía sentido hace 90 años, pero no tiene validez dentro de la estructura de costos actual.
2. El nivel de competencia que confronta la mayoría de las firmas ha aumentado notoriamente. El entorno competitivo mundial y rápidamente cambiante no es un cliché, es una realidad perturbadora para muchas firmas. Conocer los costos reales de los productos es esencial para sobrevivir en esta nueva situación competitiva.
3. El costo de la medición ha bajado a medida que mejora la tecnología de procesamiento de la información. Incluso hace veinte años, el costo de acumular, procesar y analizar los datos necesarios para ejecutar un sistema ABC habría sido prohibitivo. Hoy, sin embargo, estos sistemas de medición de actividades no sólo son financieramente accesibles, sino que una gran parte de los datos ya existen en alguna forma dentro de la organización. Por lo tanto, el ABC puede resultar sumamente valioso, porque proporciona información sobre el alcance, costo y consumo de las actividades operativas.

Los objetivos fundamentales del Costeo Basado en Actividades.
1. Medir los costos de los recursos utilizados al desarrollar las actividades en un negocio o entidad.
2. Describir y aplicar su desarrollo conceptual mostrando sus alcances en la contabilidad gerencial.
3. Ser una medida de desempeño, que permita mejorar los objetivos de satisfacción y eliminar el desperdicio en actividades operativas.
4. Proporcionar herramientas para la planeación del negocio, determinación de utilidades, control y reducción de costos y toma de decisiones estratégicas.

Los beneficios de este método.
1. Claramente visualizar los logros sobre los costos de los productos y descubrir las fallas en las asignaciones de los recursos, por lo tanto, de costos.
2. Precisar la manera de valuar o no las actividades.
3. La información confiable para soportar decisiones estratégicas.
4. Alienta el trabajo en equipo en las áreas de Producción y Contabilidad, ya que sin ello, no se puede tener la idea clara de Ingeniería de Producción y la diversidad de Costos, surgiendo la interacción de áreas.
5. Identifica y precisa los costos de cada actividad.
6. Para lograr el punto anterior, se necesita una revisión de estructura, en cuanto a “Áreas y Niveles de Responsabilidad”, de la Organización.

Importancia del sistema de costeo ABC.
1. Es un modelo gerencial y no contable.
2. Los recursos son consumidos por las actividades y estos a su vez son consumidos por los objetos de costos (resultados).
3. Considera todos los costos y gastos como recursos.
4. Muestra la empresa como conjunto de actividades y/o procesos más que como una jerarquía departamental.
5. Es una metodología que asigna costos a los productos o servicios con base en el consumo de actividades.

• Ventajas.
1. Permite la investigación sobre las causas que originan las actividades y a su vez los costos.
2. No plantea dificultades de implantación en cualquier tipo de organización.
3. Es compatible con el método de Costos Totales, o Full Costing, ya que de hecho se fundamenta en el cálculo del costo total.
4. Permite su adaptación tanto a los costos históricos como a los costos standard.
5. Facilita la eliminación de aquellas actividades que no generan valor.
6. Permite el cálculo “a priori” de actividades que se deseen incorporar, así como el impacto que las mismas producirían de llevarse a término.
7. Facilita la toma de decisiones estratégicas, ya que pone de manifiesto el nivel real de competitividad de la empresa, así como las posibilidades de éxito o fracaso frente a la competencia.

En relación al punto 5º, cabe acotar que de múltiples empresas occidentales que auditan sus actividades, se ha llegado a determinar que entre un 50 y un 70 por ciento de dichas actividades no son valoradas por sus clientes.

Este dato refleja la importancia que tiene el análisis de las actividades y el valor agregado que las mismas generan.

• Conceptos y elementos básicos del sistema ABC.
Recursos: Elementos económicos usados o aplicados en la realización de las actividades. Se refleja en la contabilidad de las empresas a través de conceptos de gastos y costos como sueldos, beneficios, depreciación, electricidad, publicidad, comisiones, materiales, etc.
Actividades: Conjunto de tareas relacionadas y que tengan un sentido económico relevante para el negocio. Saber distinguir hasta qué nivel llegar en el detalle de las actividades, es un elemento crítico en un proyecto ABC, la experiencia es el principal fundamento de este proceso.
Objetos de Costos: Es la razón para realizar una actividad. Incluye productos/servicios, clientes, proyectos, contratos, áreas geográficas, etc.
Drivers: Es un factor o criterio para asignar costos. Elegir un driver correcto, requiere comprender las relaciones entre recursos, actividades y objetos de costos. Drivers de Recursos, son los criterios o bases usadas para transferir costos de los recursos a las actividades. Drivers de Actividad o Costos, son los criterios utilizados para transferir costos desde una actividad a uno o varios objetos del costo. Este driver se selecciona considerando como se relaciona la actividad con el objeto de costo y como la relación se puede cuantificar.

• Principios del método ABC
Las dos ideas fundamentales de las cuales parte la metodología en cuestión son:
1. Los productos no consumen costos sino actividades.
2. Las actividades son las que realmente consumen recursos. Los costos son la expresión cuantificada de los recursos consumidos por las actividades.

De ello se deriva, en primer lugar, que la gestión de los costos se deberá centrar, principalmente, en las actividades que los originan, llevando a que la gestión óptima de las mismas genere la reducción de los costos que de ellas se derivan.

En segundo lugar, debe establecerse una relación causa/efecto entre las actividades y los productos o servicios. De ello se deriva que a mayor consumo de actividades corresponde la imputación de mayores costos y viceversa.

Por último, y en tercer lugar, tenemos la mayor objetividad en la asignación de los costos, resultante ello de conocer los recursos consumidos en cada actividad. Por lo tanto, la imputación al producto o servicio será en función de las actividades que haya producido o consumido.

El ABC concede la posibilidad de analizar la información no sobre los costos que se les ha imputado en función de un determinado criterio, sino para detectar aquellos trabajos innecesarios que deben ser origen de reducción e incluso de eliminación.

Diferencias:
Los sistemas de administración de costos basados en actividades (ABC) ubican los costos generales a las actividades específicas que los ocasionan, con lo cual proporcionan un costo del producto más seguro. Cuatro conceptos clave diferencian los sistemas de contabilidad de costos basados en actividades de los de contabilidad de costos tradicional, lo que permite a los sistemas basados en actividades proporcionar datos de costos del producto más precisos:

I. Contabilidad de actividad. En un sistema basado en actividades, el costo del producto es la suma de todos los costos que se requieren para fabricar y entregar el producto. Las actividades que desarrolla una empresa consumen sus recursos, y la disponibilidad y uso de recursos crean costos. La contabilidad de actividades descompone a una organización en una estructura de actividades que proporciona un análisis razonado de causa y efecto de cómo los objetivos fundamentales y sus actividades asociadas crean costos y tienen como resultado productos. Un sistema ABC efectivo usa el siguiente método:

A. Determinar las actividades fundamentales que se deben llevar a cabo para satisfacer los objetivos de una empresa. Las actividades permiten la identificación de cómo una compañía despliega sus recursos para lograr sus objetivos básicos.
B. Determinar las relaciones causales que permiten que los productos (resultado) se atribuyan a los insumos (recursos). Un gran número de estas relaciones se basará en mediciones no relacionadas con el volumen como el número de partes en un diseño nuevo.
C. Comprobar la salida de una actividad en términos de una medida del volumen de actividad a través del cual los costos de un proceso de negocios varían de forma más directa (por ejemplo, número de configuraciones de máquina que se requieren para un diseño complejo).
D. Relacionar las actividades con los productos (u otros objetos) y determinar cuánto de cada actividad se dedica a ellos. Una estructura de costos, conocida como lista de actividades, se usa para describir cada patrón de consumo de actividad del producto.
E. Determinar los factores fundamentales de éxito mediante los que las actividades de la empresa se pueden alinear con los objetivos estratégicos planteados. Este paso indica qué tan efectivamente se lleva a cabo el funcionamiento que se desea a través de las actividades que la compañía emprende.
F. Tomar medidas, con la filosofía de mejoramiento continuo, sobre las oportunidades de productividad que se identifican en los pasos A-E. Como el costo de actividad es la razón de los recursos consumidos por una actividad a la medida de la producción de la actividad, un medio para evaluar la efectividad y eficacia (es decir, productividad) está disponible para los administradores. Ahora se pueden evaluar, en forma realista, varias alternativas para realizar los cambios que se desean en los patrones de actividad, a través de la inversión o de medios organizacionales.

II. Conductores de costos. Un conductor de costos es un suceso que afecta al costo/funcionamiento de un grupo de actividades relacionadas. Los conductores de costos familiares incluyen el número de configuraciones de máquina, número de avisos de cambios de ingeniería y número de órdenes de compra. Los conductores de costos reflejan las demandas colocadas sobre las actividades en los niveles de actividad y producción. Al controlar el conductor de costos, se pueden eliminar los costos innecesarios, lo que tiene como resultado una mejora en el costo del producto.

III. Identificación directa. La identificación directa implica atribuir costos a aquellos productos o procesos que consumen recursos. Muchos costos generales ocultos se pueden identificar de forma efectiva a los productos, proporcionando de esta manera un costo del producto más exacto.

IV. Costos agregados sin ningún valor. En los procesos de producción, los clientes pueden percibir que ciertas actividades no agregan valor al producto. Mediante la identificación de los conductores de costos, una empresa puede determinar con precisión estos costos innecesarios. Los sistemas de costos basados en actividades identifican y colocan un costo sobre las actividades ejecutadas (que agregan valor y que no lo agregan) de modo que la administración puede determinar los cambios esperados en los requerimientos de recursos para cada actividad. En contraste, los sistemas de costos tradicionales acumulan costos mediante partidas de línea presupuestaria y por funciones.

Estos cuatro conceptos básicos se incluyen en los sistemas de contabilidad de costos basados en actividades, y conducen a información de contabilidad de costos más precisa. Además, los sistemas de contabilidad de costos basados en actividades proporcionan más flexibilidad que los sistemas tradicionales porque producen una variedad de cifras de costos útiles para contabilidad de tecnología, contabilidad de costos de productos y análisis de ciclo de vida. Además, estas cifras de costos se pueden aplicar en la toma de varias decisiones especiales, que incluyen determinación de inventarios, presupuestar/pronosticar, análisis de línea de productos, decisiones tipo hacer/ comprar y diseño de costos.

• Fundamentos Teóricos del Sistema de Costo ABC.
Los Sistemas de Costos por Actividades, conocidos por la denominación anglosajona como "Activity Based Costing" (ABC) se presentan como una herramienta útil de análisis del costo y seguimiento de actividades, factores relevantes para el desarrollo y resultado final de la gestión empresarial. La localización de los mercados y las exigencias de los clientes obligan a la organización a disponer de la información necesaria para hacer frente a las decisiones coyunturales.
Este sistema permite la asignación y distribución de los diferentes costos indirectos de acuerdo a las actividades realizadas, identificando el origen del costo de la actividad, no sólo para la producción sino también para la distribución y venta, contribuyendo en la toma de decisiones sobre líneas de productos, segmentos de mercado y relaciones con los clientes.

Los sistemas de costos basados en las actividades basan su fundamento en que las distintas actividades que se desarrollan en la empresa son las que consumen los recursos y las que originan los costos, no los productos, estos sólo demandan las actividades necesarias para su obtención. La empresa reorganiza la gestión de sus costos, asociando estos a sus actividades. El costo del producto o servicio se obtiene como la suma de los costos de las actividades que intervienen en el proceso.

Las actividades son ahora el centro del sistema contable y no los productos. Estos pierden protagonismo como único objetivo de costo, es decir, el ABC emerge como un sistema de gestión integral y no como un sistema de cuyo objetivo prioritario es el cálculo del costo del producto.

Los sistemas ABC imputan los costos a los productos en función de la demanda de actividades a lo largo de todo su ciclo de vida. Las bases de imputación de los costos en un sistema ABC están relacionadas con la medición de las actividades desarrolladas. No sólo cambia la naturaleza de los criterios de imputación de los costos, sino también el número de bases utilizadas para imputar los mismos a los productos.

El ABC mide el alcance, costo y desempeño de recursos, actividades y objetos de costo. Los recursos son primero asignados a las actividades y luego estas son asignadas a los objetos de costo según su uso. Los recursos no cuestan, cuestan las actividades que hago con ellos.

Conclusiones
1. Los sistemas de costos tradicionales (por procesos) no proporcionan información adecuada y oportuna para una gerencia estratégica de los costos.

2. La contabilidad por actividades (Costeo ABC) es una técnica de gestión avanzada que permite determinar costos de productos a partir de la conformación de la cadena de valor de una organización.

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